Omzetbelasting, bebouwd perceel is toch onbebouwd

“Ondoenlijk is ook doenlijk, want onweer is ook weer”, aldus Herman Finkers. En, onbebouwd kan ook bebouwd zijn, althans voor de btw. Dat weten we eigenlijk al sinds 2009, toen het Europese Hof van Justitie uitspraak deed in de zaak Don Bosco. Recent heeft de Hoge Raad zich uitgelaten over de vraag of voor één perceel ook sprake kan zijn van twee btw-regimes, één voor het onbebouwde deel en één voor het bebouwde deel. Zijn conclusie: ja, daar kan zeker sprake van zijn. Maar voor je daaraan toekomt, moeten in de fiscale beoordeling wel de nodige stappen worden gezet.

 Op vrijdag 9 februari 2024 heeft de Hoge Raad uitspraak gedaan in een zaak waar de fiscaal adviespraktijk al lang op zat te wachten. Het betrof de levering van een perceel waarop zich een voormalige snoepfabriek bevond.

De casus

 De verkoper is een projectontwikkelaar voor woningbouw en had het perceel eerder zelf verkregen toen het fabrieksgebouw er nog op aanwezig was. Deze heeft hij gesloopt – met uitzondering van een zijmuur – met als doel op het perceel een appartementencomplex en twaalf eengezinswoningen te realiseren. Na realisatie van het appartementencomplex heeft de ontwikkelaar dat deel van het perceel verkocht en geleverd.

De eengezinswoningen zijn echter nooit gerealiseerd. Dat perceel was in zoverre dus onbebouwd. Wel stond hierop de nooit gesloopte zijmuur met een afmeting van 96m lang, 0,25m breed, 2,4 m hoog en een fundering van 1m diep en 2m breed.

In 2014 verkoopt de ontwikkelaar dit perceel door. Volgens het Gerechtshof had de muur op dat moment de functie van grondkering, dat wil zeggen het voorkomen dat de bovengrond van het terrein wegspoelt naar het lager gelegen aangrenzende terrein. Om die reden is de muur dan ook nimmer gesloopt, aldus het Gerechtshof.

De koper heeft in de jaren daarna 10 woningen gerealiseerd. De muur fungeert nadien als tuinafscheiding en buitenwand van de nieuwgebouwde garages en als grondkering voor de aangrenzende percelen aan de andere kant van de muur.

In de overtuiging dat het perceel op het tijdstip van levering bebouwd was, had de ontwikkelaar over de levering geen btw berekend. De inspecteur was echter van mening dat er wel btw moest worden berekend omdat naar zijn mening sprake was van een bouwterrein (onbebouwde grond, bestemd om te worden bebouwd). Daarbij had de Inspecteur onder meer de stelling ingenomen dat het terrein uit twee fysiek duidelijk te onderscheiden gedeelten bestaat, te weten de muur en het overige, onbebouwd gebleven deel van het terrein, en dat deze delen van het terrein voor de heffing van omzetbelasting afzonderlijk in aanmerking moeten worden genomen wanneer zij zelfstandig kunnen worden gebruikt. Het Gerechtshof was echter niet op deze stelling ingegaan.

Oordeel Hoge Raad

De Hoge Raad doet dit wel en concludeert in algemene zin dat onder omstandigheden inderdaad sprake kan zijn van één perceel, waarop bij de levering ervan meerdere btw-regimes van toepassing kunnen zijn. Maar voordat aan die beoordeling kan worden toegenomen, moeten eerst enkele andere stappen worden genomen. Die heeft de Hoge Raad dan ook helder uiteengezet.

Stap 1: In de eerste plaats concludeerde de Hoge Raad dat de verkoper zich alleen ertoe had verplicht om de onroerende zaak te leveren. Er was dus geen sprake van aanvullende verplichtingen tot sloop en dergelijke, zoals bijvoorbeeld in de zaak Don Bosco het geval was.

Stap 2: Ingeval alleen sprake is van een levering en geen andere verplichtingen moet vervolgens worden beoordeel of het perceel als geheel kwalificeert als een gebouw met een erbij behorend terrein. Dat wil zeggen: of het onbebouwde deel dienstbaar is aan het gebouw. In deze casus was volgens de Hoge Raad evident dat dit niet geval was en dus dat er geen sprake is van een gebouw met een erbij behorend terrein. In dat geval komen we toe aan stap 3.

Stap 3. Vervolgens moet het omgekeerde worden getoetst, oftewel of het perceel als geheel beschouwd onbebouwd is. Dat is volgens de Hoge Raad het geval als de nog aanwezige bebouwing ten opzichte van de onbebouwde grond verwaarloosbaar is. Daarbij kan worden gelet op de verhouding tussen het bebouwde en onbebouwde gedeelte en de aard en omvang van het gebouwd. Dat de bebouwing dienstbaar is aan het onbebouwde deel (in deze casus voorkwam de zijmuur verzakking en dergelijke), wil nog niet zeggen dat de bebouwing niet verwaarloosbaar is.

De Hoge Raad oordeelt in deze zaak dat de muur gelet op haar omvang ten opzichte van de onbebouwde grond inderdaad verwaarloosbaar is. Aan stap 4 komt de Hoge Raad in deze zaak dan ook niet meer toe. Wel gaat de Hoge Raad hier kort op in.

Stap 4: Pas als het perceel als geheel beschouwd niet kwalificeert als een gebouw met een erbij behorend terrein, en evenmin als een onbebouwd perceel, waarbij de nog aanwezige bebouwing verwaarloosbaar is, kan aan de orde komen of het perceel voor de btw in twee (of meer) delen moet worden gesplitst. Daarbij merkt de Hoge Raad op dat het voor de heffing van btw opsplitsen van een perceel in delen die zelfstandig kunnen worden gebruikt als kunstmatig moet worden beschouwd wanneer de onderscheiden gedeelten vanuit economisch oogpunt ondeelbaar zijn dan wel één geheel vormen. Wanneer dit het geval is of zou kunnen zijn, wordt echter niet toegelicht.

Gevolgen voor de praktijk

Het belang voor de kwalificatie van bebouwd en onbebouwd heeft zowel gevolgen de voor de btw (belaste of vrijgestelde levering) alsook voor de overdrachtsbelasting (wel/niet toepassing van de samenloopvrijstelling).

Met dit arrest heeft de Hoge Raad naar onze mening duidelijke criteria gegeven en welke stappen moeten worden genomen om te bepalen of deels bebouwde grond voor de btw kwalificeert als bebouwde of als onbebouwde grond. Het recent vernieuwde vastgoedbesluit van de Staatssecretaris wijkt hiervan af (door als criterium te stellen dat de bebouwing al dan niet dienstbaar moet zijn aan de onbebouwde grond). We verwachten op dit punt dan ook nog steeds veel discussie met de Belastingdienst, in elk geval totdat het Vastgoedbesluit op dit onderdeel wordt aangepast.

Daarnaast heeft de Hoge Raad bevestigt dat op de levering van één perceel meerdere btw-regimes van toepassing kunnen zijn. Dit biedt voor de praktijk zowel risico’s als kansen. Temeer omdat de levering van percelen die deels bebouwd en deels onbebouwd zijn zich in de praktijk geregeld voorkomt en de belangen hierbij groot kunnen zijn, is het laatste woord hierover nog niet gesproken.

Tot slot

We gaan graag met u in gesprek over deze uitspraken van de Hoge Raad en wat dit betekent voor uw organisatie. Mocht u naar aanleiding van deze nieuwsflits vragen hebben, neemt u dan gerust met ons contact op.