Opnieuw arrest Hoge Raad over uitleg “In wezen nieuwbouw”

Eind 2022 heeft de Hoge Raad twee voor de praktijk zeer belangrijke arresten gewezen over de vraag wanneer een verbouwing voor de heffing van btw, danwel overdrachtsbelasting leidt tot nieuwbouw. Daarvan kon alleen sprake zijn als de bouwkundige constructie dusdanig ingrijpend is gewijzigd dat daardoor in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. In dit arrest toetst de Hoge Raad dit criterium aan de Europese Jurisprudentie die nadien – maar ook hiervoor al – is verschenen.

De casus

In deze zaak gaat het om een vastgoed-transactie tussen belanghebbende en de verkoper. De verkoper heeft in 2014 voor € 6,5 mln grond met daarop een kantoorpand aangekocht en deze vervolgens laten verbouwen voor circa € 25,2 mln. Hierbij zijn met name de volgende werkzaamheden uitgevoerd:

Het pand heeft nieuwe gevels gekregen, is intern volledig gestript, waarbij alle niet-constructieve wanden, vloeren, plafonds, toiletten, leidingen en alle voorzieningen inclusief installaties, zijn weggehaald. De fundering is niet gewijzigd en het betonnen skelet is bijna geheel blijven bestaan. Alle verdiepingen, inclusief de kelder en de parkeergarage, zijn opnieuw ingedeeld. De bestaande installaties in het gebouw zijn vervangen door nieuwe installaties zoals klimaatplafonds. Ook zijn nieuwe installaties aangebracht, zoals een sprinklerinstallatie. Het dak was in gebruik als technische ruimte en bevatte installaties en was niet vrij toegankelijk. Er is op ongeveer 50% van het dak een kantoorruimte met bijbehorend terras gerealiseerd. In dit kader zijn versterkingen aangebracht in de constructie van het dak. Verder zijn de bestaande liften doorgetrokken. De overige 50% van het dak bevat vernieuwde installaties. Voor de verbouwing van de parkeergarage hebben constructieve versterkingen plaatsgevonden. Een deel van de oude archiefruimten en kantoren is omgebouwd tot in totaal 26 parkeerplaatsen. De toegang via het trappenhuis is gewijzigd. Er zijn nieuwe doorgangen gemaakt binnen de parkeergarage en de fietsenkelder. Op het dak van de parkeergarage is een stalen frame geplaatst voor zonnepanelen. Tot slot is de uitrit verplaatst.

Vervolgens heeft de verkoper – via een aandelen-transactie – het pand overgedragen aan belanghebbende. Daarbij is de vraag opgekomen of het pand door bovenstaande werkzaamheden kwalificeert als nieuwe onroerende zaak. Als daarvan sprake is, zou de levering hiervan zijn belast met btw, die belanghebbende in dit geval vrijwel volledig kon terugvragen en vrijgesteld zijn van overdrachtsbelasting. Als geen sprake is van een nieuw vervaardigde onroerende zaak, is de levering vrijgesteld van btw en belast met (voor belanghebbende) kostprijsverhogende overdrachtsbelasting.

Belanghebbende stelt zich hierbij (kort gezegd) op het standpunt dat uit het arrest van HvJ EU van 9 maart 2023 (Promo 54) moet worden afgeleid dat elke ingrijpende verbouwing van een bestaand gebouw – die ofwel leidt tot een functiewijziging, ofwel om de omstandigheden waaronder het wordt gebruikt, ingrijpend aan te passen – toegevoegde waarde van betekenis genereert, en dus leidt tot nieuwbouw.

De Staatssecretaris van Financiën daarentegen stelt zich op het standpunt dat het HvJ EU in het Promo 54 arrest niet afwijkt van het eerder gewezen arrest HvJ EU van 16 november 2017 (Kozuba). Daarin hanteert het HvJ hetzelfde criterium als in het latere Promo 54, maar was daaraan nog het vereiste toegevoegd dat het oude gebouw, ná verbouwing op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw.

In de literatuur is hierover veel geschreven, waarbij het merendeel concludeert dat het HvJ in het latere Promo 54 een minder zware eis stelt om te komen tot nieuwbouw, dan in het eerdere Kozuba en dat de Hoge Raad in deze zaak hierover prejudiciële vragen zou moeten stellen. De Advocaat-Generaal concludeert echter dat beide arresten dezelfde maatstaf hanteren en adviseert de Hoge Raad om deze zaak zelf af te doen.

De A-G noemt het taalgebruik van het HvJ EU ‘verwarrend’, maar licht toe dat dat de in Promo 54 vereiste meerwaardecreatie, in die zaak impliciet wel wordt uitgelegd als in Kozuba, namelijk dat de voor btw-heffing vereiste meerwaarde bij verbouwing van een bestaand gebouw pas ontstaat als het na verbouwing op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw. Zo merkt hij op: “Bovendien wijst het Hof in Promo 54 op het Belgische beleid om “oude gebouwen die dermate verbouwd zijn dat zij de kenmerken van een nieuw gebouw vertonen, [gelijk te stellen] met nieuwe gebouwen.” De twee belangrijkste ‘kenmerken’ van een nieuw gebouw zijn een fundering en een bouwskelet.”

De Hoge Raad volgt deze conclusie van de A-G en grijpt dit advies met beide handen aan, zonder al te veel woorden: “De Hoge Raad acht het buiten redelijke twijfel dat zijn uitleg van artikel 11, lid 3, letter b van de Wet OB in overeenstemming is met de mogelijkheid die BTW-richtlijn 2006 aan de lidstaten biedt om de voorwaarden te bepalen voor de toepassing van het criterium van de “eerste ingebruikneming” op de verbouwing van oude gebouwen, te meer daar met deze uitleg van artikel 11, lid 3, letter b, van de Wet OB de in punt 26 van het arrest Promo 54 bedoelde draagwijdte van het begrip verbouwing, zoals omlijnd door het Hof van Justitie, in acht wordt genomen.”

Onze visie

De praktijk is weliswaar gebaat bij objectieve toetsingscriteria en een consistente gedragslijn in de rechtspraak, waardoor in de meeste gevallen in elk geval duidelijkheid bestaat over de vraag of een verbouwing leidt tot nieuwbouw. Tegelijkertijd kunnen we ons goed voorstellen dat indien een gebouw tot de fundering en het skelet wordt gestript om vervolgens op die bestaande basis te worden herbouwd naar een op het oog en/of functioneel heel ander gebouw, dit in veel gevallen door partijen zal worden ervaren / beleefd als nieuwbouw.

Enerzijds vinden we het dan ook een gemiste kans voor de Hoge Raad dat er geen prejudiciële vragen zijn gesteld, temeer omdat dit in de literatuur veelvuldig is bepleit. Anderzijds typeert dit de noodzaak voor de praktijk om de fiscale gevolgen van een voorgenomen transactie tijdens of direct na een (ingrijpende) verbouwing in alle gevallen zorgvuldig uit te (laten) werken.

Vanzelfsprekend denken we graag met u mee in het geval u aan de slag gaat met een verbouwing of vastgoedtransactie. Neem dan contact op met uw vaste contactpersoon of Martijn Poortman ([email protected]).